中小型企业受自身实力的影响，通过银行和资本市场融资的渠道受限，相较而言，融资租赁对企业的要求条件更易被企业所接受，因此融资租赁作为企业融通资金的有效手段，日益受到中小型企业的追捧。本文拟从审计的视角，并从出租方角度提出融资租赁需关注的几个要点：
一、判断租赁类型，判断的原则为实质重于形式。一般通过如下几个标准进行鉴别。满足以下一项或数项标准的，应认定为融资租赁；以下标准均不满足的，应认定为经营租赁。
1、在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人。即如果在租赁协议中已经约定，或者根据其他条件在租赁开始日就可以合理地判断，租赁期届满时出租人会将资产的所有权转移给承租人，那么该项租赁应当认定为融资租赁。
2、承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可合理地确定承租人将会行使这种选择权。
3、即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部份。这里的“大部分”通常是在租赁期占租赁开始日租赁资产尚可使用寿命的75%以上（含75%）。需要强调这条标准是租赁期占租赁资产尚可使用寿命的比例，而非租赁期占该项资产全部可使用年限的比例。
4、出租人在租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值；这里的“几乎相当于”，通常掌握在90%（含90%）以上。
5、租赁资产的性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。这条标准是指租赁资产是出租人根据承租人对资产型号、规格等方面的特殊要求专门购买或建造的，具有专购、专用性质。这些租赁资产如果不作较大的重新改制，其他企业通常难以使用。这种情况下，该项租赁也应当认定为融资租赁。
二、审核融资租赁的会计处理。如果按照上述标准，会计师认为该项交易为融资租赁，则审核公司账务处理是否符合会计准则的相关规定。以如下案例来说明：2018年12月28日，A公司与B公司签订了一份租赁合同。合同主要条款如下：（1）租赁标的物：某高端装备生产线。（2）租赁期开始日：租赁物运抵A公司生产车间之日（即2019年1月1日）。（3）租赁期：从租赁期开始日算起60个月（即2019年1月1日～2023年12月31日）。（4）租金支付方式：自租赁期开始日起每年年末支付租金1 000 000元。（5）该生产线在20×2年1月1日B公司的公允价值为4 000 000元。（6）租赁合同规定的利率为9%（年利率）。（7）该生产线为全新设备，估计使用年限为10年。
出租方B公司情况：（1）2019年1月1日，该高端装备账面价值为400万元。（2）发生初始直接费用20万元。(3)采用租赁内含利率法确认各期应分配的未实现融资收益。（4）2023年12月31日,从A公司收回该生产线。
第一步，判断租赁类型
本例中租赁期（5年）占租赁资产尚可使用年限（10年）的50%（小于75%），没有满足融资租赁的第3条标准；另外，最低租赁收款额的现值为4,200,000元（计算过程见后）大于租赁资产公允价值的90%，即（4 000 000×90%）3 600 000元，满足融资租赁的第4条标准，因此，A公司应当将该项租赁认定为融资租赁。
通过最低租赁收款额现值公式：1,000,000×（P/A，R，5）=4,000,000+200,000=4,200,000，求解R。
经查年金现值系数表可知
年金系数 利率
4.2124 6%
4.2 R
4.1002 7%
根据插值法计算得出租赁内含利率R为6.11%
第二步，计算租赁开始日最低租赁收款额及其现值和未实现融资收益
最低租赁收款额=1,000,000×5=5,000,000
最低租赁收款额现值=1,000,000×（P/A，6.11%，5）=4,200,000（元）
应收融资租赁款的入账价值=最低租赁收款额+初始直接费用=5,000,000+200000=5,200,000（元）
未实现融资收益=最低租赁收款额—最低租赁收款额现值=5,000,000-4,200,000=800,000（元）
第三步，判断租赁类型
虽然，租赁期（5年）占租赁资产尚可使用年限（10年）的50%，没有满足融资租赁的第三条标闪亮 ；但是，最低租赁收款额现值为4,200,000元，大于租赁开始日租赁资产公允价值的90%，即3,600,000元（4,000,000×90%），满足融资租赁的第四条标准。因此，上述交易应认定为融资交易。
第四步，会计处理
（一）出租高端装备，发生初费直接费用20万元
借：长期应收款—应收融资租赁款 5,200,000
贷:融资租赁资产4,000,000
银行存款 200,000
未实现融资收益 1,000,000
由于在计算内含报酬率时已经考虑了初始直接费用的因素，为了避免未实现融资收益高估，在初始确认时应调整未实现融资收益：
借：未实现融资收益 800,000
贷：长期应收款—应收融资租赁款 800,000
（二）未实现融资收益分配
首先，计算租赁期内各租金收取期应分配的未实现融资收益。
注：57,313.45=1,000,000.00-942,686.55
其次，会计处理 2019年12月31日收到第一期租金
借：银行存款 1,000,000
贷：长期应收款—应收融资租赁款 1,000,000
每月应确认融资收益
借：未实现融资收益 （256,620÷12） 21,385
贷：租赁收入 21,385
后续的2020年至2023年收到租金和确认融资收益均可参考2019年。
三、对上述的租赁类型的判断以及每期未实现融资收益的确认，会计师均需执行重新计算的审计程序，确保计价与分摊认定得到执行。此外，对于长期应收款，应根据实际情况执行积极式的函证程序，以实现资产的存在认定。
编辑人：陈 航 陈桂芳 彭银莲
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